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IFRS 15, i costi del contratto

Sommario

Costi per l'adempimento del contratto | Riflesso a stato patrimoniale | Informativa nelle note | Contratti con i clienti | Attività rilevate a titolo dei costi di ottenimento o dei costi di esecuzione del contratto con il cliente |

Costi per l'adempimento del contratto

Se i costi sostenuti per l'adempimento del contratto con il cliente non rientrano nell'ambito di un altro Principio (per esempio, IAS 2  Rimanenze, IAS 16 Immobili, impianti e macchinari o IAS 38 Attività immateriali), l'impresa deve rilevare come attività i costi sostenuti per l'adempimento del contratto soltanto se i costi soddisfano tutte le condizioni seguenti:

  • i costi sono direttamente correlati al contratto o ad un contratto specifico previsto (per esempio, costi per servizi da fornire nel rinnovo del contratto vigente);
  • i costi consentono all'impresa di disporre di nuove o maggiori risorse da utilizzate per adempiere (o continuare ad adempiere) le obbligazioni di fare in futuro, e
  • si prevede che i costi saranno recuperati.

Tra i costi direttamente correlati al contratto (o a uno specifico contratto previsto) rientrano i costi della manodopera diretta, delle materie prime dirette, di quote di costi che sono direttamente correlati al contratto o alle attività contrattuali (per esempio i costi di gestione e di supervisione del contratto, l'ammortamento degli strumenti usati per l'adempimento del contratto), i costi esplicitamente addebitabili al cliente in virtù del contratto e gli altri costi sostenuti per la sola ragione che l'impresa ha concluso il contratto (per esempio i pagamenti ai subfornitori).

Sono invece da spesare direttamente a conto economico:

  • i costi generali e amministrativi (salvo siano esplicitamente addebitabili al cliente);
  • i costi delle perdite di materiale e di ore di lavoro;
  • i costi relativi a prestazioni passate; e
  • i costi per i quali l'impresa non è in grado di stabilire se sono legati a obbligazioni di fare non adempiute o a obbligazioni di fare adempiute (o parzialmente adempiute).

Ammortamento e svalutazioni delle attività

L'attività derivante dalle produzioni svolte per il contratto deve quindi essere ammortizzata sistematicamente e in modo corrispondente al trasferimento al cliente dei beni o servizi ai quali l'attività si riferisce. L'attività può riferirsi a beni o servizi da trasferire ai sensi di uno specifico contratto previsto. L'ammortamento è se del caso rivisto, con variazione delle successive quote di ammortamento, per tenere conto di ogni modifica significativa dei previsti termini di trasferimento al cliente dei beni o servizi ai quali l'attività si riferisce.

 

 

Esempio – I costi per l’adempimento del contratto

Un’azienda installa un cantiere per costruire un ponte. L’allestimento del cantiere comporta per l’impresa fornitrice il sostenimento di costi direttamente correlati al contratto di costruzione, da recuperarsi con i ricavi della vendita del ponte. Poiché tali costi permettono all'impresa di disporre di maggiori risorse da usare per adempiere le obbligazioni di fare in futuro, essendo il cantiere indispensabile per la costruzione dell’opera, essi andranno capitalizzati e quindi ammortizzati in modo sistematico. Per quanto l’IFRS 15 non tratti espressamente del criterio di ammortamento da usare. Si può razionalmente ritenere che il l’ammortamento avvenga base al grado avanzamento lavori.

 

Le attività deve essere svalutata nella misura in cui il suo valore contabile superi il valore realizzabile, che consiste nell'importo residuo del corrispettivo che l'impresa si aspetta di ricevere meno i costi direttamente connessi alla fornitura ancora da sostenere. Tale eventuale svalutazione può originare una rivalutazione di ripristino se le circostanze all'origine della riduzione di valore non esistono più o sono migliorate. Il valore contabile dell'attività così aumentato non deve superare l'importo che sarebbe stato determinato (al netto dell'ammortamento) se in precedenza non fosse stata rilevata alcuna perdita per riduzione di valore.

Dopo averla sottoposto alla verifica della recuperabilità del valore, il risultante valore contabile dell'attività confluisce nel valore contabile dell'unità generatrice di flussi finanziari a cui l'attività appartiene ai fini dell'applicazione dello IAS 36. In sostanza, in questo modo, le attività derivanti da contratto sono sottoposte al test di mantenimento del valore due volte: la prima volta con test diretto considerando il valore recuperabile come il ricavi dal contratto, la seconda volta con l’impairment test dello IAS 36, a livello complessivo di azienda.

Riflesso a stato patrimoniale

Se l'una o l'altra parte del contratto ha adempiuto le sue obbligazioni, l'impresa deve presentare il a stato patrimoniale le attività o le passività, in funzione del rapporto tra la prestazione dell'impresa e il pagamento del cliente.

L'attività derivante da contratto è il diritto dell'impresa di ottenere il corrispettivo per beni o servizi da essa trasferiti al cliente. La passività derivante da contratto è l'obbligazione di trasferire al cliente beni o servizi per i quali l'impresa ha ricevuto dal cliente un corrispettivo (o per i quali è dovuto l'importo del corrispettivo). L'impresa deve presentare separatamente come credito i diritti incondizionati al corrispettivo.

L'impresa deve verificare se l'attività derivante da contratto ha subito una riduzione di valore in conformità all'IFRS 9. La riduzione di valore dell'attività derivante da contratto deve essere valutata, presentata ed esposta allo stesso modo dell'attività finanziaria rientrante nell'ambito di applicazione dell'IFRS 9.

Per credito si intende il diritto incondizionato dell'impresa al corrispettivo. Il diritto al corrispettivo è incondizionato se per rendere dovuto il pagamento del corrispettivo è necessario solo il trascorrere del tempo. Per le obbligazioni adempiute nel corso del tempo, come i contratti per commessa, tale circostanza si verifica quando il cliente contrattualmente ha accettato la parte di lavoro svolto e l’impresa può quindi emettere fattura nei tempi e negli importi stabiliti contrattualmente.

L'impresa deve contabilizzare il credito conformemente all'IFRS 9. Al momento della rilevazione iniziale del credito derivante dal contratto con il cliente, l'eventuale differenza tra la valutazione del credito conformemente all'IFRS 9 e il corrispondente importo dei ricavi rilevati deve essere presentata come spesa (per esempio, a titolo di perdita per riduzione di valore).

 

 

 

 

 

Informativa nelle note

L'obiettivo è fornire informazioni sufficienti per far comprendere la natura, l'importo, la tempistica e il grado di incertezza dei ricavi e dei flussi finanziari provenienti dai contratti con i clienti. Per tale obiettivo, l'impresa deve fornire informazioni quantitative e qualitative su tutti i seguenti elementi:

  • i contratti da essa conclusi con i clienti;
  • i giudizi significativi, e gli eventuali cambiamenti di giudizio, formulati ai fini dell'applicazione del presente Principio a detti contratti  e
  • le attività rilevate a titolo dei costi sostenuti per ottenere o eseguire i contratti con i clienti.

Contratti con i clienti

L'impresa deve fornire tutti i seguenti importi relativi all'esercizio, a meno che detti importi siano esposti separatamente nel prospetto di conto economico complessivo conformemente ad altri Principi:

  • i ricavi per contratti con i clienti, e
  • eventuali perdite per riduzione di valore rilevate (in conformità all'IFRS 9) su crediti o attività derivanti da contratto provenienti dai contratti conclusi dall'impresa con i clienti, che l'impresa deve comunicare separatamente rispetto alle perdite per riduzione di valore derivanti da altri contratti.

L'impresa deve disaggregare i ricavi rilevati derivanti dai contratti con i clienti in categorie che illustrino in che modo i fattori economici incidano sulla natura, l'importo, la tempistica e il grado di incertezza dei ricavi e dei flussi finanziari e informare circa la relazione tra i ricavi disaggregati e i ricavi per settore oggetto di informativa ai sensi dell’IFRS 8.

Saldi del contratto

L'impresa deve fornire tutte le seguenti informazioni:

  • i saldi di apertura e di chiusura dei crediti, delle attività derivanti da contratti e delle passività derivanti da contratti provenienti da contratti con i clienti, se non altrimenti presentati o forniti separatamente;
  • i ricavi rilevati nel corso dell'esercizio inclusi nel saldo di apertura delle passività derivanti da contratti all'inizio dell'esercizio;
  • i ricavi rilevati nel corso dell'esercizio derivanti da obbligazioni di fare adempiute (o parzialmente adempiute) in esercizi precedenti (per esempio, modifiche del prezzo dell'operazione);
  • le variazioni significative dei saldi delle attività e delle passività derivanti da contratti nel corso dell'esercizio, spiegando se risultano per
    • cambiamenti dovuti alle aggregazioni aziendali,
    • adeguamenti da modifica della valutazione dei progressi, della stima del prezzo o del contratto;
    • riduzione di valore dell'attività derivante da contratto;
    • modifica dei tempi necessari perché il diritto al corrispettivo diventi incondizionato (vale a dire, perché l'attività derivante da contratto sia riclassificata come credito) e
    • modifica dei tempi necessari perché l'obbligazione di fare sia adempiuta (ossia per la rilevazione dei ricavi provenienti da una passività derivante da contratto).

Obbligazione di fare

L'impresa fornisce le seguenti informazioni sulle sue obbligazioni di fare nei contratti:

  • il momento in cui di norma l'impresa adempie le obbligazioni di fare (per esempio alla spedizione, al completamento del servizio, ecc.);
  • le condizioni di pagamento significative;
  • la natura dei beni o servizi che l'impresa ha promesso di trasferire, indicando se sia una terza parte a trasferire beni o servizi (ossia quando l'impresa agisce in qualità di rappresentante);
  • le obbligazioni in materia di rese e di rimborsi e altre obbligazioni analoghe e
  • i tipi di garanzie e le relative obbligazioni.

Inoltre, l'impresa deve comunicare le seguenti informazioni relative alle sue rimanenti obbligazioni di fare, ameno che siano relative a contratti la cui durata iniziale prevista non è superiore a un anno.

 

Giudizi significativi

L'impresa deve indicare i giudizi, e le modifiche apportate agli stessi, che hanno un impatto significativo sulla determinazione dell'importo e della tempistica dei ricavi provenienti da contratti con i clienti, specie i giudizi relativi ai termini per l'adempimento delle obbligazioni di fare e il prezzo dell'operazione e gli importi assegnati alle obbligazioni di fare.

Determinazione dei termini per l'adempimento delle obbligazioni di fare

Per le obbligazioni di fare adempiute nel corso del tempo, l'impresa deve informare sui metodi usati per rilevare i ricavi (per esempio descrizione dei metodi basati sugli output o sugli input e modo in cui sono applicati).

Per le obbligazioni di fare adempiute in un determinato momento, l'impresa deve indicare i giudizi significativi formulati per valutare il momento in cui il cliente acquisisce il controllo dei beni o servizi promessi.

Determinazione del prezzo dell'operazione e degli importi assegnati alle obbligazioni di fare

L'impresa deve fornire informazioni sui metodi, gli input e le ipotesi utilizzati per determinare il prezzo, la sua ripartizione ad una specifica parte del contratto e valutare le obbligazioni in materia di rese e di rimborsi.

Attività rilevate a titolo dei costi di ottenimento o dei costi di esecuzione del contratto con il cliente

L'impresa deve descrivere i giudizi formulati per determinare l'importo dei costi sostenuti per ottenere o eseguire il contratto con il cliente e il metodo utilizzato per il calcolo dell'ammortamento per ogni esercizio.

L'impresa deve fornire informazioni:

  • i saldi di chiusura delle attività rilevate a titolo dei costi sostenuti per l'ottenimento o l'esecuzione del contratto, per le principali categorie di attività (per esempio, costi sostenuti per ottenere il contratto, costi anteriori alla conclusione del contratto, ecc. ) e

l'importo dell'ammortamento e delle eventuali perdite per riduzione di valore rilevate nell'esercizio.

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